Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu 2020/670 Esas 2021/1694 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2020/670
Karar No : 2021/1694

TEMYİZ EDEN (DAVACI) : ...
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...

İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E: ... ve K: ... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, ... Metal Demir Çelik Ticaret Anonim Şirketi'nin ödenmeyen vergi borçlarının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ..., ..., ... takip numaralı ödeme emirleri ile ... takip numaralı trafik para cezası dışında kalan kısmının iptali istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararı:
Davacı, önceki unvanı ... Demir Çelik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi olan ... Demir Çelik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi'nde 26/03/2003 ilâ 27/04/2004 tarihleri arasında yönetim kurulu başkan yardımcılığı, 27/04/2004 ilâ 22/04/2007 tarihleri arasında şirket genel müdürlüğü görevlerinde bulunmuştur.
Davacının yönetim kurulu üyesi ve genel müdür olduğu dönemlerde şirketi temsil yetkisi bulunduğundan, şirketten tahsil edilemeyeceği anlaşılan ilgili dönem amme alacaklarının tahsili amacıyla davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla ödeme emirleri düzenlenerek tebliğ edilmiştir.
Asıl borçlu şirket adına kesinleşen ve şirketten tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacaklarının ilgili dönemde şirketi temsil ve ilzama yetkili olan kişilerden tahsili yoluna gidilebilecektir.
Bu nedenle, ödeme emri içeriği vergi borçlarının ait olduğu dönemde şirketi temsil ve ilzama yetkili olduğu anlaşılan davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.
Davacının istinaf istemi ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla reddedilmiştir.
Davacının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 30/10/2019 tarih ve E:2017/997, K:2019/5245 sayılı kararı:
6552 sayılı Kanun kapsamında yapılan başvuru üzerine ödeme emri içeriği vergi borçlarını da kapsayacak şekilde tesis edilen yapılandırılma ile yeni bir hukuki durum ortaya çıkacağından, yapılandırılan borcun ödenmemesi halinde borcun takip ve tahsili için öncelikle şirket adına ödeme emri düzenlenmesi, buna rağmen amme alacağının tahsil imkânının kalmadığının saptanması durumunda, anılan Kanun'dan yararlanılması sırasında şirketi temsile yetkili olan kanuni temsilciye gidilmesi gerekmektedir.
Davacının kanuni temsilcisi olduğu şirket tarafından verilen 06/11/2014 tarihli dilekçeler ile 6552 sayılı Kanun'dan yararlanılarak dava konusu ödeme emri içeriği borçların yapılandırıldığı görüldüğünden ve anılan Kanun hükümleri ile yeni bir hukuki durum ortaya çıkmış olduğundan Bölge İdare Mahkemesince bu husus gözetilerek yeniden karar verilmesi gerekmektedir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı ısrar kararı:
Kamuoyunda vergi affı, vergi barışı olarak bilinen 4811, 6111, 6552, 6736, 7020 sayılı Kanunlara göre mükellefler tarafından yapılandırılan vergi borçlarının vadesinde ödenmemesi üzerine, anılan vergi borçlarının doğduğu dönemdeki kanuni temsilcilerin sorumluluklarının devam edip etmeyeceği, takibata yeniden mi başlanacağı yoksa kaldığı yerden mi devam edileceği gibi hususların açıklığa kavuşturulması önem arz etmektedir.
Şirket kamu borçlarını yapılandıran kanuni temsilci ile yapılandırmaya konu borçların doğduğu dönemdeki kanuni temsilcinin farklı kişiler olması halinde önceki kanuni temsilcinin sorumluluğunun devam edip etmeyeceği yönünden yapılan inceleme:
Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın "Vergi ödevi" başlıklı 73. maddesinde düzenlenen "verginin yasallığı ilkesi" gereği vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin ve bunlara ilişkin düzenlemelerin kanunla yapılması gerekmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesiyle, vergi alacağının, vergisel ödevlerini kusurları nedeniyle yerine getirmeyen kanuni temsilcilerden tahsili için öngörülen sorumluluk; kusura dayalı ve tali niteliktedir. Sorumluluk, vergi ve buna bağlı alacakların kanuni temsilcilerin vergisel ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınamamasıyla başlayıp, prensip olarak vergi borcunun tamamen ödenmesi veya zamanaşımına uğramasıyla sona ermektedir. Sayılan sebepler dışında kanuni temsilcilerin sorumluluğunu sona erdirecek haller ise ancak kanunla düzenlenebilecektir. Yorum veya kıyas yoluyla kanuni temsilcilerin yasada öngörülen sorumluluklarını ortadan kaldırmak mümkün değildir.
Şirketin eski borçlarının yeni kanuni temsilciler tarafından yapılandırılması halinde, şirketin yapılandırma taksitlerini ödeyebilecek ekonomik gücü bulunmasına rağmen borç vadesinde ödenmezse, yeni kanuni temsilcilerin vergisel ödevlerini kusurları nedeniyle yerine getirmediğinden söz edilebilecektir.
Kanuni temsilciler iyi niyetli olarak borcu ödemeyi üstlenmiş ancak şirketin ekonomik durumu elverişli olmadığı için borç ödenememiş ise artık kusurdan söz etmek mümkün olmayacaktır.
Her iki durumda da eski kanuni temsilcilerin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinden kaynaklanan sorumluluğu devam edecektir. Zira, Kanun'un açık hükmünden doğan bu sorumluluğu kaldıran yasal bir neden bulunmadığı gibi, yeni kanuni temsilcilerin kusurlu davranışı, eski kanuni temsilcilerin borcun doğumuna sebebiyet veren kusuru ortadan kaldırarak aradaki illiyet bağını kesen bir neden olarak kabul edilemez.
Bu bağlamda, vergi borçlarının yapılandırılmasının, Türk Borçlar Kanunu'nda düzenlenen yenileme (tecdit) müessesesi kapsamında eski borcun sona ermesi sonucunu doğurup doğurmayacağı da değerlendirilmelidir. Doktrinde yenilemenin eski borcu sona erdirerek onun yerine geçecek bir borç doğuracağı, borç ilişkisinin varlığını koruyacağı ama borcun yenilenmiş olacağı belirtilmiştir. (Tekinay, Borçlar Hukuku Genel Hükümler Cilt2 İstanbul, 1985 sh. 1325) Bu yönüyle yapılandırma işlemiyle birlikte eski borcun sona erdiği kabul edilse dahi, taraflar arasındaki borç ilişkisi varlığını koruyacağından, eski borçlular yeni borçtan da sorumlu olmaya devam edeceklerdir.
Yapılandırılan vergi borçlarının vadesinde ödenmemesi üzerine, ilgililer hakkındaki takibata yeniden mi başlanacağı yoksa kaldığı yerden mi devam edileceği yönünden yapılan inceleme:
Yapılandırmanın ihlaline yönelik ilgili yasada herhangi bir düzenleme varsa öncelikle söz konusu hükümlerin uygulanması gerekmektedir. Eğer ilgili yasada böyle bir düzenleme yoksa bu durumda yapılandırılan borcun kısmen ödenmesi veya hiç ödenmemesi durumuna göre bir yol izlemek gerekecektir.
Yapılandırılan borcun kısmen ödenmesi durumunda artık borcun miktarı değişmiş olacağından, kalan borcun tespit edilerek yeni bir ödeme emrinin tebliği suretiyle takibata devam edilmesi uygun olacaktır. Yapılandırılan borcun hiç ödenmemesi durumunda ise, yapılandırma hükümlerinden yararlanma hakkı kaybedilerek eski duruma dönüleceğinden, yeni bir işleme gerek kalmaksızın takibat kaldığı yerden sürdürülebilecektir.
Aksi bir düşüncenin kabulü, diğer bir deyişle her yapılandırma sonrasında borcun ödenip ödenmediğine bakılmaksızın takibata yeniden asıl amme borçlusu nezdinde başlanılması, özellikle ülkemizde sık sık vergi affına yönelik düzenlemeler yapıldığı da dikkate alındığında, amme alacaklarını sürüncemede bırakan beyhude bir uygulama haline gelecektir.
Olayda, ... Metal Demir Çelik Ticaret Anonim Şirketi hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca 2004 yılının muhtelif dönemlerine yönelik olarak yapılan cezalı tarhiyatlar neticesinde, şirket adına düzenlenen ödeme emirlerinin iş yeri adresinde tebliğ edildiği, ödenmeyen amme alacaklarına yönelik olarak şirket hakkında yapılan mal varlığı araştırmalarının sonuçsuz kaldığı, bunun üzerine asıl borçlu şirket tarafından 2011 yılında 6111 sayılı Kanun'dan, 2014 yılında 6552 sayılı Kanun'dan yararlanılarak vergi borçları yapılandırıldığı anlaşılmaktadır.
Ancak yapılandırılan borç için ödemede bulunulmadığı için yapılandırma iptal edilerek takibata kanuni temsilci nezdinde kaldığı yerden devam edilmiştir.
Bu nedenle, taksitlendirilen borçların vadesinde ödenmemesi neticesinde, yapılandırma hükümlerinden yararlanma hakkı kaybedilerek yapılandırma öncesi eski duruma dönüleceğinden, yeni bir işleme gerek kalmaksızın takibatın kaldığı yerden devam etmesi gerekmektedir. Nitekim 6552 sayılı Kanun'un 73. maddesinin 10/a bendinde, süresinde ödenmeyen veya eksik ödenen taksitlerin belirtilen şekilde de ödenmemesi veya bir takvim yılında ikiden fazla (2014 takvim yılı için birden fazla) taksitin süresinde ödenmemesi veya eksik ödenmesi hâlinde bu madde hükümlerinden yararlanma hakkının kaybedileceği, diğer bir deyişle yapılandırma öncesindeki eski duruma dönüleceği yönündeki düzenleme de bunu gerektirmektedir.
Bu durumda, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesi uyarınca, asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyen 2004 yılına ilişkin amme alacakları için anılan dönemde şirketin kanuni temsilcisi olan davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle ısrar etmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu ödeme emirleri içeriği amme alacağının zamanaşımına uğradığı, söz konusu amme alacağının yapılandırılmasında kendisinin iradesinin bulunmadığı, asıl borçlu şirket nezdinde takip yollarının usulüne uygun olarak tüketilmediği, mükerrer olarak düzenlenen ödeme emirlerinin hukuka aykırı olduğu belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY:
Davacı önceki unvanı ... Demir Çelik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi olan ... Demir Çelik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi'nde 26/03/2003 ilâ 27/04/2004 tarihleri arasında yönetim kurulu başkan yardımcılığı, 27/04/2004 ilâ 14/01/2005 tarihleri arasında şirket genel müdürlüğü görevlerinde bulunmuştur.
Davacının şirket ortaklağından ayrıldığı ve kanuni temsilcilik sıfatının sona erdiği tarihten sonra, 06/11/2014 tarihinde davalı idarenin kayıtlarına giren dilekçe ile 2004 yılına ilişkin vergi ve cezaları da kapsayacak şekilde şirketin tüm borçları yapılandırılmıştır.
Yapılandırılan borçların vade tarihi geldiği halde ödememesi üzerine yapılandırma işlemi iptal edilmiştir.
2004 yılına ilişkin muhtelif vergi ve cezaların asıl borçlu şirketten tahsil imkânı bulunmadığından bahisle davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla dava konusu ödeme emirleri düzenlenmiştir.

İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Kanuni Temsilcilerin Ödevi" başlıklı 10. maddesinin birinci fıkrasında, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatler gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği açıklanmış; ikinci fıkrasında yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen ve kısmen alınamayan vergi ve buna bağlı alacakların kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı kurala bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
... Metal Demir Çelik Ticaret Anonim Şirketi tarafından yapılan başvuru üzerine kesinleşmiş tüm borçlarının 6552 sayılı Kanun kapsamında yapılandırılması ile yeni bir hukuki durum ortaya çıkmış olup yapılandırma sırasında borçlu şirketle ilişkisi bulunmayan davacının yapılandırılan borçlar nedeniyle sorumlu tutulması mümkün bulunmamaktadır. Yapılandırmanın, ihlal edilmesi nedeniyle iptal edilmiş olması da belirtilen duruma ilişkin olarak herhangi bir değişikliğe yol açmayacaktır.
Bu nedenle, uyuşmazlık konusu ödeme emirleri içeriği vergi borçlarının asıl borçlu şirketin 6552 sayılı Kanun kapsamında yaptığı başvurusuna istinaden yapılandırıldığı tarihte ve ihlal edilmesi nedeniyle yapılandırmanın iptal edildiği tarihte şirketin kanuni temsilcisi olmayan davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka uygunluk bulunmadığından, aksi yönde verilen ısrar kararının bozulması gerekmektedir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davacının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E: ... ve K: ... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
24/11/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

X - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.