Danıştay 4. Daire 2021/4543 Esas 2021/6825 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2021/4543
Karar No : 2021/6825

TEMYİZ EDEN (DAVALI) :...Vergi Dairesi Başkanlığı
(...Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...

KARŞI TARAF (DAVACI) : ...Tekstil Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi Bursa Şubesi

İSTEMİN KONUSU : .... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, Türkiye'de ikamet etmeyenlere döviz karşılığı yaptığı satışlar nedeniyle 2009/10. dönemine ilişkin olarak 110.924,39 TL tutarında katma değer vergisinin iadesi için yapılan başvurunun reddine ilişkin ...tarih ve ...sayılı vergi inceleme raporunun iptali ve bu raporda 2009/10. dönemi için önerilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla; Ukrayna uyruklu şahısların mal siparişini verdikten sonra ülkelerine geri dönmesi ve bu siparişlerin davacı şirketçe tamamlanmasından sonra özel fatura düzenlenip malın yurtdışı edilmesinin mümkün bulunduğu, bu kapsamda Türkiye'de ikamet etmeyenlere döviz karşılığı 2009/10. döneminde yaptığı satışlar ile ilgili olarak 43 ve 61 Seri Nolu Katma Değer Vergisi Kanunu Genel Tebliğlerinde belirtilen şartların tamamını yerine getiren davacı şirketin, Türkiye'de ikamet etmeyenlere döviz karşılığı yaptığı satışlar nedeniyle 2009/10. dönemine ilişkin olarak 110.924,39-TL tutarındaki katma değer vergisi iadesi isteminin reddedilmesine ilişkin ...tarih ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda ve bu rapor ile önerilen 2009/10 dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuki isabet bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne ilişkin olarak verilen karar, Dairemizin 08/10/2018 tarih ve E:2016/2705, K:2018/8706 sayılı kararıyla ortada dava konusu edilebilecek kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem bulunmaması nedeniyle kararda hukuka uyarlık bulunmaması nedeniyle bozulması üzerine, Vergi Mahkemesince, anılan rapor ile önerilen 2009/10 dönemine ilişkin vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin iptali istemi yönünden davanın incelenmeksizin reddine, KDV iadesine ilişkin olarak ısrar edilmesine dair karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Kısmen kabul kararının hukuka aykırı olduğu kanaatiyle bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Vergi Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, .... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararına karşı yöneltilen temyiz istemi Vergi Dava Daireleri Kurulunun 29/01/2020 tarih ve E:2019/555, K:2020/4 sayılı kararı ile temyiz isteminin ısrar hükmü yönünden reddedilerek, dava konusu uyuşmazlığın esasına ilişkin temyiz incelemesinin yapılması için Kurulca Dairemize gönderilen dosyada Tetkik Hakiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu ...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararının ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. Dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş (15) gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 16/11/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.


(X) KARŞI OY :
Davacının 2009/Ekim döneminde Türkiye'de ikamet etmeyen yolculara satışlarla ilgili yapmış olduğu mal teslimleri nedeniyle iade KDV beyan ettiği, buna istinaden davacının ilgili dönem işlemlerinin incelendiği ve hakkında ...tarih ve ...sayılı KDV Vergi İnceleme Raporunun tanzim olunduğu, anılan rapora istinaden davacının iade talebinin reddedilmesi üzerine bu işlemin iptali istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Olayda; dava konusu, KDV iade talebinin reddine dair işlemin esasen hakkında tanzim olunan vergi inceleme raporuna dayandığı anlaşıldığından uyuşmazlığın çözümü için bu raporun tetkik edilmesine ve davacının iade hakkının mevcut olup olmadığı hususuna ilişkin bulunmaktadır.
Davacı tarafından yurt dışındaki müşterilere yapılan teslimleri dolayısıyla yüklenilen ve istisna nedeniyle indirilemeyen KDV ile ilgili olarak dönemler itibariyle iade talebinde bulunulduğu, mükellefin bu açıdan incelemeye alındığı, davacının 2009/10 dönemde, Türkiye'de ikamet etmeyen yolcular adına düzenlenmiş özel fatura ile satış yaptığı ve bunu yurt dışı satışlar hesabında gösterdiği, bu özel faturaların da yasal defterlere kaydının yapılarak dönem beyannamelerine de aktarıldığı, bu özel faturalara ilişkin gümrük idaresince onaylı döviz alım belgelerinin de mevcut olduğu, buna göre özel faturalara konu malların süresi içinde yurt dışına ihraç edildiğinin tespit edildiği, bu şekilde davacının özel faturalar ile satmış olduğu mallar için 110.924,39 TL tutarında KDV yüklendiğinin de tespit edildiği, davacının ilgili dönemde Türkiye'de ikamet etmeyenlere döviz karşılığı yapılan satışlardan (bavul ticareti) dolayı mal ve hizmet temin ettiği mükellefler nezdinde vergi niceleme elemanınca yapılan karşıt incelemelerde de, davacıya mal ve hizmet teslim eden bir mükellefin olduğu, davacıya düzenledikleri faturaları kanuni defterlerine ve beyannamelerine yansıttıklarının tespit edildiği, buraya kadar yapılan tespitlere bakıldığında ihracat istisnasının uygulanmasına ilişkin olarak herhangi bir sorunun bulunmadığının anlaşıldığı ve nitekim davacı tarafından da dava dilekçesinde tam da bu hususların ileri sürüldüğü ve idare tarafından da bunların teyidinin yapıldığı, ancak bunlardan sonra talep edilen iadeye konu malların satıldığı yabancı uyruklu şahıslar nezdinde bir araştırmanın başlatıldığı ve bu yabancı uyruklu şahıslar hakkında İstanbul Emniyet Müdürlüğü Yabancılar Şube Müdürlüğü'nden bilgi istenildiği, bunun üzerine malların satıldığı Ukrayna uyruklu şahısların Türkiye'ye giriş ve çıkış tarihlerinin liste halinde gönderildiği, anılan yabancı uyruklu şahısların, satışların yapıldığı 2009/Ekim ayında Türkiye'ye giriş ve çıkış tarihleri ile özel fatura tarihlerinin mukayese edildiği, anılan şahısların özel faturalı satışın yapıldığı tarihte Türkiye'de bulunmadıklarının açık olarak ortaya çıktığı, yani özel faturanın düzenlenme tarihi itibariyle Türkiye'de bulunmadıklarının tespit edildiği, oysa; davacının rapora ekli tutanaktaki ifadesinde de ilgili satışların nerede ve kime yapıldığının sorulması üzerine cevaben satışların, bizzat satış tarihi itibariyle Türkiye'de bulunan yabancı uyruklu şahıslara doğrudan ve işyerinde yapıldığının ifade olunduğu, ihracat istisnasından yararlanabilmenin şartının, Türkiye'de bulunan ancak Türkiye'de ikamet etmeyenlere yapılması gerektiğinin açık olduğu, davacı tarafından istisnadan yararlanabilmek için diğer sayılan şartları taşımış olmakla birlikte, özel faturalı satışın yapıldığı dönemde usule ve gerçeğe aykırı olarak, Türkiye'de bulunmayan şahıslara satışın gösterildiği bu haliyle, davacının Türkiye'de ikamet etmeyenlere döviz karşılığı satışlarda katma değer vergisi ihracat istisnasından yararlanma şartlarının tümüne haiz olmadığı anlaşıldığından davacıya, bu satışları nedeniyle yüklendiği KDV'lerin iadesinin mümkün bulunmadığı ve idare tarafından, iade talebinin reddinin hukuka uygun olduğu sonucuna varılmaktadır.
Davacı tarafından, her ne kadar, bu hususta, Türkiye'de ikamet etmeyen yolcuların Türkiye'ye gelmeden de talep ettikleri malların (siparişler), kargo firmaları veya temsilcileri vasıtasıyla kendilerine ulaştırıldığı ve de bazen şahısların mal taleplerinin Türkiye'ye gelmeden de karşılanabildiği, bunun için mevzuatta sınırlayıcı düzenleme bulunmadığı iddia edilmiş ve bu konuda özelgenin bulunduğu belirtilmişse de; 3065 sayılı Kanunun 11/1-b. bendinin uygulanmasına ilişkin olarak çıkarılan gerek 43 gerekse de 61 seri no'lu KDV Genel Tebliği'nde söz konusu istisnadan, Türkiye'de ikamet etmeyen ve satın aldığı malı yurt dışına götüren Türk uyruklu veya yabancı uyruklu alıcıların faydalanabileceği, alıcıların istisnadan faydalanabilmeleri için satın aldıkları malları 3 ay içinde yurt dışına çıkarmaları gerektiği, çıkış sırasında fatura nüshaları ve çek düzenlenmiş olması halinde satıcıdan alınan çekin Türk gümrük kapılarında görevli bulunan gümrük memurlarına onaylatılacağı, istisna kapsamındaki satışlar dolayısıyla düzenlenecek faturaya, satıcı tarafından alıcının pasaport nev'i ve numarasının yazılma zorunluluğu gibi Türkiye'de ikamet etmeyenlere döviz karşılığı yapılan satışlara ilişkin sistemin işleyişinin yabancı uyruklu şahısların bizzat Türkiye'ye gelip malları burada almaları ve süresinde yurt dışına çıkarmalarının zorunlu olduğu, dolayısıyla fiilen Türkiye'ye gelmeyen ya da geldiği dönem itibariyle özel fatura kapsamında ve döviz karşılığı mal almayan yabancı uyruklu şahıslara sonradan yapılan mal teslimlerinin ihracaat istisnasından yaranlanmasının imkan dahilinde olmadığı anlaşıldığından davacının bu iddiasına da itibar etme olanağı bulunmadığı anlaşılmıştır.
Belirtilen gerekçelerle Mahkeme kararının bozulması gerektiği görüşüyle çoğunluk kararına katılmıyorum.