Danıştay 3. Daire 2018/5509 Esas 2021/2834 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2018/5509
Karar No : 2021/2834

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Müdürlüğü
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ... Yapı Alüminyum ve Cam Sanayi Ticaret Limited Şirketi

İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacının, 2016 yılının Ağustos ve Eylül dönemlerine ait katma değer vergisi alacağının mahsuben iade talebinin inceleme sonucuna göre yerine getirileceği yolunda tesis edilen ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11'inci maddesinin 1-a bendi kapsamında yapmış olduğu ihracat teslimlerinden doğan 2016 yılının Ağustos ve Eylül dönemlerine ilişkin katma değer vergisi alacağının iadesi ve bir kısım vergi borçlarına mahsubu istemiyle yeminli mali müşavir katma değer vergisi iade tasdik raporu ile davalı idareye başvurduğu, istemin, iade taleplerinde davacının mal ve hizmet alımında bulunduğu mükelleflerle bunların alım/satım zincirinde yer alan firmaların özel esaslarda bulunması sebebiyle Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği gereğince haksız iadeye sebebiyet verilmemesi amacıyla incelemeye sevk edildiği ve talebin inceleme sonucuna göre yerine getirileceğini duyuran dava konusu işlemle reddedildiğinin anlaşıldığı olayda, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinde, ihraç edilmek şartıyla katma değer vergisi yönünden mükelleflere iade imkanı tanınmış olup idareye düzenleyici işlemlerle bunun uygulanışına ilişkin düzenleme yapma olanağı sağlanmakla birlikte, mükelleflere tanınan bu hakkın idari düzenleyici işlemlerle kısıtlanmasının mümkün olmadığı, yani idarenin yaptığı düzenleyici işlemlerle bu hakkın kullanımına ilişkin usul ve esasları belirlerken, yasayla tanınan hakkın kapsamını genel tebliğler veya mükellefin incelemeye sevki gibi ikincil düzenlenmelerle daraltamayacağı, 3065 sayılı Kanun'un 32'nci maddesi ile katma değer vergisi iadesine ilişkin usul ve esasların belirlenmesinde Maliye Bakanlığı yetkili kılınmış ise de söz konusu yetkinin, iade talebinin nereye ve nasıl yapılacağı, iade işlemlerinde hangi belgelerin aranılacağı gibi düzenlenmelerle sınırlı olduğunun kabulü gerektiği, bu durumda, davacının ihracattan doğan katma değer vergisi alacağını ihracat gerçekleşmek şartıyla iade hakkına sahip olduğu, davalı idarenin bu iade hakkının kazanılmadığına dair ihracatın gerçekleşmediği yönünde herhangi bir tespitinin de olmadığı, ayrıca idarenin, mahsuben iade talepleri konusunda, düzenlenecek vergi inceleme raporu sonucuna göre talebin yerine getirileceği gibi Kanunda yer almayan bir kısıtlama yoluna gitmesine olanak bulunmadığından, dava konusu işlemde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle işlemi iptal etmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: 3065 sayılı Kanun'un 29 ve 32.maddelerinde istisna edilmiş işlemlerde indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisinin iadesinin öngörüldüğü, anılan Kanun'nun 32.maddesinde, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olduğu hallerde indirilemeyen katma değer vergisinin Maliye Bakanlığı'nca tespit edilecek esaslara göre işlemleri yapanlara iade olunacağının düzenlediği, yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'ÜN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacının, 2016 yılının Ağustos ve Eylül dönemlerine ait 3065 sayılı Kanun'un 11.maddesinin 1-a bendi kapsamında mal ihracından doğan katma değer vergisi alacağının 01/03/2017 tarihli yeminli mali müşavir katma değer vergisi iade tasdik raporuna göre mahsuben iadesi talebinin, ilgili dönemlerde alışlarının büyük çoğunluğunu gerçekleştirdiği ... İhracat ithalat Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile ... Metal Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin alt firmalarının sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlemekten dolayı özel esaslara tabi tutulduğunun görülmesi nedeniyle inceleme sonucuna göre yerine getirileceği yolundaki ... tarih ve ... sayılı işlemle reddedildiği anlaşılmaktadır.

İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun, "İhracat İstisnası" başlıklı 11. maddesinde, ihracat teslimlerinin vergiden istisna olduğu düzenlenmiş; aynı Kanun'un 32. maddesinde, Kanunun 11, 13, 14 ve 15. maddeleri ile 17. maddenin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı hükme bağlanmıştır.

HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
3065 sayılı Kanun'un 32. maddesinde, ihracat teslimlerinden doğan katma değer vergisi iade taleplerinin, Maliye Bakanlığı'nın belirleyeceği esaslara göre sonuçlandırılacağı açıkça hüküm altına alınmıştır. Bu yetkiye istinaden de Maliye Bakanlığı'nca yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği ile düzenlemeler yapılmıştır. Bu kapsamda, Kanun'da düzenlenmemiş olsa dahi açıkça yetki verilen hususlarda, ikincil düzenlemelerle belirlenen usul ve esaslar doğrultusunda işlem tesis edilebileceği tabidir.
Değinilen Yasa ile öngörülen yetki doğrultusunda ilan edilen Genel Uygulama Tebliği hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, doğrudan mal ya da hizmet temin ettiği safhadan önceki safhalardaki mükellefler hakkında olumsuz rapor bulunan ancak kendileri veya doğrudan mal ya da hizmet temin ettiği mükellefler hakkında olumsuz rapor veya tespit bulunmayan mükelleflerin iade taleplerinin, olumsuz raporlarda iade talebinde bulunanlarla ilgili olarak bir sorumluluk öngörülmemesi halinde genel esaslara göre yerine getirileceği, aksi halde raporda belirtildiği şekilde işlem yapılacağına yönelik düzenleme doğrultusunda, dava konusu işlemin hukuka uygunluğunun incelenmesi icap etmektedir.
Olayda, gerek davacı gerekse alış yaptığı ... İhracat ithalat Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile ... Metal Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin düzenlediği belgelerin gerçeği yansıtmadığı yolunda herhangi bir saptama bulunmaması karşısında salt alış yapılan değinilen firmaların alt safhasındaki firmalar hakkında sahte belge düzenleme yolunda vergi tekniği raporları bulunmasının, katma değer vergisi iade talebinin reddedilmesi sonucunu doğurmasına hukuken imkan bulunmamaktadır. Bu durumda, iade müessesesi ile ile ilgili olarak 3065 sayılı Kanun ve Genel Uygulama Tebliğ uyarınca belirlenen şartların sağlanıp sağlanmadığına ilişkin inceleme ve tespit yapılmaksızın, ortada düzenlenmiş bir vergi inceleme raporu ve somut tespit bulunmaksızın, davacı şirkete mal satışı yapan firmaların alım yaptığı firmaların özel esaslara tabi olduğu gerekçesi ile iade alacağı talebinin reddine ilişkin davalı idare işleminde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varıldığından, yazılı gerekçeyle işlemi iptal eden Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf isteminin reddinde sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2 .2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de belirtilen Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 02/06/2021 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.

(X)-KARŞI OY :
Davacının yeminli mali müşavir raporuna dayanan katma değer vergisi iadesi isteminin, ... tarih ve ... sayılı incelemeye sevk yazısında belirtilen hususlarda inceleme yapıldıktan sonra yerine getirileceği gerekçesiyle reddedildiği anlaşılmaktadır.
Sözü edilen incelemeye sevk yazısında, davacının ilgili dönemlerde yüklenimlerinin %90'dan fazlasını ... İhracat ithalat Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile ... Metal Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden yaptığı, adı geçen mükelleflerin alt firmalarının sahte ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme nedeniyle özel esaslara tabi tutulduğu, davalı idarece bu firmalardan yapılan alımlara ilişkin ödeme belgeleri, sevk irsaliyeleri ve taşıma irsaliyelerinin araç plakaları belirtilerek, taşıma, yükleme, boşaltma ve depolamaya ilişkin bilgi ve belgeler ile ödeme belgelerinin istenilmesine karşın ödemeye ilişkin çek fotokopilerinin sunulmadığı, ayrıca Gelir İdaresi Başkanlığının ... tarih ve ... sayılı yazısında, sahte belgelere dayanılarak organizasyon dahilinde hareket etmek suretiyle haksız katma değer vergisi iadesi alma riski yüksek mükellefler listesinde davacının da bulunduğu tespitleri yer almaktadır.
Söz konusu yazıdaki tespitlerden dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı değerlendirilmiş olup temyize konu kararın bozulması gerektiği oyuyla Karara katılmıyorum.