Danıştay 4. Daire 2016/17444 Esas 2021/2831 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/17444
Karar No : 2021/2831

TEMYİZ EDEN (DAVALI) : ... Vergi Dairesi Başkanlığı
(...Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI) : ...

İSTEMİN KONUSU : ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle devreden katma değer vergisi de dikkate alınarak beyanlarının düzeltilmesi üzerine tarh edilen 2011/1,2,3,4,6,12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Kanun'un 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacının fatura aldığı Kızılbey Vergi Dairesi mükellefi ... hakkında tanzim edilen raporda mükellefin 30.000,00 TL'nin altındaki satışlarının gerçek kabul edildiği, davacı adına düzenlenen faturaların katma değer vergisi dahil 30.000,00 TL'nin altında olduğu anlaşıldığından, katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek yapılan cezalı tarhiyatlarda ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, davacı adına yapılan cezalı tarhiyatlarda ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı, temyiz isteminin kabulü ve Mahkeme kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.

TETKİK HÂKİMİ : ...
DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, 134. maddesinin 1. fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu kurala bağlanmış, 359. maddesinin (b) bendinde ise gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgeler, sahte belge olarak tanımlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Katma değer vergisi, bünyesinde yer alan indirim müessesesiyle yansıtılabilir bir vergidir. Katma değer vergisi sisteminde mükellef ve sorumlu; üretim ve dağıtım kademeleri içinde, verginin tahsiline, indirimlerin yapılmasına, beyan edilip ödenmesine aracılık eder. Bu bakımdan indirim, mükellefiyete bağlı bir görev olduğu kadar aynı zamanda bir haktır. Katma değer vergisinde genel prensip, vergiye tabi teslimler üzerinden hesaplanan vergiden, alış faturalarında gösterilen verginin indirilmesidir. Katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanabilmek için Kanun bazı şartların varlığını öngörmüştür. Bu şartların bir kısmı esasa, bir kısmı ise şekle ilişkindir. Katma değer vergisi, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi halinde, zincirleme olarak kendi içinde otokontrol sistemi taşımaktadır.
Kayıt ve belge nizamına uyulması ve faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanması halinde, mal teslimi veya hizmet ifasına bağlı olarak tahsil edilen katma değer vergisinden, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve ifaya ilişkin olarak ödedikleri katma değer vergisini indirmeleri mümkün olup, aksi durumda, faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının tespiti halinde, bu faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi mümkün bulunmamaktadır.
Buna göre, alış belgelerinde yer alan katma değer vergisinin indirim konusu yapılabilmesi için, alış faturası ya da benzeri vesikalarda ayrıca gösterilmesi ve bu vesikaların kanuni defterlere kaydedildiğinin tevsik edilmesinin yanında, söz konusu belgelerin gerçeği yansıtması da gerekmektedir.
Yukarıda aktarılan mevzuat hükümlerine göre, uyuşmazlığın esasını, davacıya anılan faturaları düzenleyen firmanın düzenlediği faturaların, gerçek bir mal ve hizmet satışını içerip içermediği, dolayısıyla sahte olup olmadığı hususlarının tespiti oluşturmakta olup, uyuşmazlığın çözümü için söz konusu belgelerin hukuki mahiyetinin anlaşılabilmesi bakımından, bu belgeleri tanzim eden mükellef hakkında yapılan incelemeler sonucunda tespit edilen hususların irdelenmesi gerekmektedir.
Davacının fatura aldığı Kızılbey Vergi Dairesi mükellefi ... hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda; mükellefin kırtasiye ürünleri toptan ticareti faaliyeti ile iştigal ettiği, 23 adet iş emri ile sahte belge düzenleme ve kullanma yönünden incelenmesinin istenildiği, mükellefin 02/11/2012 tarihinde vergi dairesine gelerek defter ve belgelerini incelemeye ibraz ettiği ve soruları cevapladığı, yevmiye defterindeki son kayıt tarihinin 31/08/2010 olduğunun görüldüğü, 29/01/2007 tarihli yoklamada, iş yerinde 1 masa, 3 sandalye, 1 sehpa olduğu, toptan kağıt alım satımı yapılacağı, işçi çalıştırılmadığı; 21/08/2007 tarihli yoklamada, mükellefin iş yerini boşaltarak ayrılmış olduğunun komşuları tarafından beyan edildiği; yeni adresinde yapılan 13/08/2007 tarihli yoklamada, iş yerinde kağıt alım satımı faaliyetine devam ettiği, 18 palet kağıt olduğu, iş yerinin büro olarak kullanıldığı ancak yoklama anında masa, sandalye, telefon bulunmadığı; 14/09/2007 tarihli yoklamada, faaliyetine devam ettiği, çalışan işçisi, başka şubesi ve deposu olmadığı, aylık kirasının 800,00 TL olduğu; 25/05/2009 tarihli yoklamada, toptan kağıt satışı yaptığı, iş yerinde çeşitli matbaa kağıtlarının bulunduğu, işçisinin olmadığı; 10/10/2009 tarihli yoklamada, iş yerine defalarca gidildiği ancak sürekli kapalı olduğu, iş yeri önünde Önsel Kağıtçılık diye tabela bulunduğu, görüşme mektuplarına cevap verilmediği; 27/10/2009, 28/04/2010 ve 15/05/2010 tarihli yoklamalarda, iş yerinin sürekli kapalı olduğu hususlarının tespit edildiği, 26/10/2009 tarihinde mükellefin ikametgah adresine gidildiği, bu adreste de başka bir kişinin ikamet ettiğinin ve muhtarlık kayıtlarında da adının olmadığının görüldüğü, yeni adresinde yapılan 14/07/2010 tarihli yoklamada, 17/06/2010 tarihinden itibaren bu adreste toptan matbaa kağıtları ve promosyon işi ile ilgili faaliyet gösterdiği, iş yerinin büro niteliğinde olduğu, emtialar için ileride depo tutulacağı, 1 sigortalı işçi çalıştırıldığı, iş yerinin aylık kirasının 150,00 TL olduğu; 08/03/2011 tarihli yoklamada, iş yerine defalarca gidilmesine rağmen iş yerinin uzun zamandan beri kapalı olduğu; 09/08/2012 tarihli yoklamada, iş yerinin 30/09/2011 tarihinden beri kapalı olduğu, 27/01/2012 ve 02/01/2012 tarihli yoklamalarda da iş yerinin 8-10 aydır boş ve kapalı olduğu tespitlerinde bulunulduğu, mükellefin ikametgah adresinde 17/03/2012 tarihinde yapılan yoklamada başka bir kişinin yaşadığının tespit edildiği, mükellefin ifadesinde; uygun kirası olan yerlere taşındığını, şu an her hangi bir iş yeri olmadığını beyan ettiği, 2008 ila 2013 yıllarına ait defterlerinin noter tasdikli olduğu, mükellefin Ba formu ile bildirdiği alışlarının 2008 yılında %15'inin, 2009 yılında %87'sinin, 2010 yılında %95'inin, 2011 yılında ise %99'unun hakkında sahte fatura düzenlediği yönünde rapor veya olumsuzluklar bulunan mükelleflerden yapıldığı, mükellefin Bs bildirimleri toplamının 2009 yılında 12.957.264,00 TL, 2010 yılında 9.121.004,00 TL, 2011 yılında 3.685.477,00 TL olduğu; diğer mükelleflerin Ba bildirimleri toplamının ise, 2009 yılında 12.685.949,00 TL, 2010 yılında 8.876.611,00 TL, 2011 yılında 3.671.708,00 TL olduğu; katma değer vergisi matrahlarının çok yüksek olmasına rağmen ödenmesi gereken verginin hiç çıkmadığı veya az çıktığı, tahakkuk eden vergileri ödemediği, toplam 186.574,95 TL vergi borcu bulunduğu, inceleme sırasında mükellefin 2011 yılında iş yerinin kapalı olduğunu, 2012 yılında ise hiç iş yeri olmadığını, faaliyetini telefon görüşmeleri ile takip ettiğini beyan ettiği, 2008 ve 2009 yılına ait bilanço dökümü kendisine sorulduğunda bunun gerçek durumunu yansıtmadığını, muhasebe yanlışlığı olduğunu kabul ettiği, 2007, 2008, 2009 yılları için 6111 sayılı Kanun kapsamında matrah arttırımında bulunulduğu, tahsilatları yaparken ödeme yapan şirket temsilcisi ile birlikte bankaya gidildiği ve birinin parayı yatırıp birinin parayı tekrar çektiğinin tespit edildiği, bilanço hesabına göre son 5 yılda kasasında ortalama 748.302,16 TL para göründüğü, ancak mükellefin böyle bir para olmadığını beyan ettiği, senetsiz ticari alacağının 7.030.329,08 TL, senetsiz ticari borcunun ise 7.995.645,79 TL olarak göründüğü, ancak mükellefin alacak ve borcunun 30.000,00 TL - 40.000,00 TL civarında olduğunu beyan ettiği, şahıs işletmesi olmasına rağmen bilançoda diğer ortaklara borç yekünü olduğu, bilançosunda 283.485,92 TL ticari mal, 345.761,90 TL değerinde alınan sipariş avansı göründüğü, ancak mükellefin beyanında böyle bir malı ve siparişi olmadığını beyan ettiği, bilançoda taşıt görünmesine rağmen gerçekte aracı olmadığını beyan ettiği tespitlerine yer verilerek, mükellefin 01/01/2009 tarihinden itibaren komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yaptığı, ancak firma ya da şahıs bazında yıllık fatura toplamı katma değer vergisi hariç 30.000,00 TL'nin altında kalan satışlarının gerçek olduğu, bu tutarın üzerindeki satışlarının ise sahte fatura olarak kabul edilmesi gerektiği sonucuna varıldığı görülmüştür.
Olayda, her ne kadar Vergi Mahkemesince, davacının fatura aldığı mükellef hakkında tanzim edilen raporda mükellefin 30.000,00 TL'nin altındaki satışlarının gerçek kabul edildiği, davacı adına düzenlenen faturaların da katma değer vergisi dahil 30.000,00 TL'nin altında olduğu gerekçesiyle davanın kabulüne karar verilmiş ise de, söz konusu raporda, mükellefin, firma ya da şahıs bazında yıllık fatura toplamı katma değer vergisi hariç 30.000,00 TL'nin altında kalan satışlarının gerçek olduğu, bu tutarın üzerindeki satışlarının ise sahte fatura olarak kabul edilmesi gerektiği sonucuna varıldığı, davacının da 2011/1,2,3 dönemlerinde aldığı faturalar toplamının katma değer vergisi hariç 60.254,36 TL tutarında olduğu görülmüş olup, anılan gerekçe ile verilen Vergi Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.
Yukarıda yer verilen tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden, söz konusu mükellefin yüksek tutarlı katma değer vergisi matrahları beyan etmesine rağmen, anılan hasılatları yapabilecek ticari organizasyonunun olmadığı, sürekli adres değiştirdiği, mal ve hizmet alımı yaptığını bildirdiği mükelleflerin çoğu hakkında sahte fatura düzenledikleri yönünde tanzim edilmiş raporlar veya olumsuz tespitler bulunduğu, elde edilen yüksek cirolara rağmen tahakkuk eden düşük tutarlı vergi borçlarını ödemediği ve mükellef tarafından çelişkili ifadelerde bulunulduğu hususları göz önünde bulundurulduğunda, mükellefin uyuşmazlık konusu dönemde davacıya düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan sahte faturalar olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
Öte yandan, Mahkemece yeniden verilecek kararda, 213 sayılı Kanunun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden de, yasanın öngördüğü şartların olayda gerçekleşip gerçekleşmediği yönünden yeniden değerlendirme yapılacağı tabiidir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
4. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 27/05/2021 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde öne sürülen hususlar, temyize konu mahkeme kararının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle Dairemiz kararına katılmıyoruz.