Danıştay 4. Daire 2016/13648 Esas 2020/5344 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2016/13648
Karar No : 2020/5344

TEMYİZ EDEN TARAFLAR : 1- Tasfiye Halinde ...Motorlu Araçlar İnşaat ve
Kiralama Sanayi Dış Ticaret Limited Şirketi
2- … Vergi Dairesi Başkanlığı
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek taraflarca aleyhlerine olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, 2012 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden, bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle 2012 yılı için re'sen tarh edilen kurumlar vergisi, kesilen vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Kanunun 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası ile tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunluluğuna uymadığından bahisle 213 sayılı Kanunun mükerrer 355/4 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; şirketin beyan ettiği satış tutarı ile ithalatçı firmaların ithalatta belirttiği bedel üzerinden tespit edilen 723.204,68 TL matrah farkı üzerinden yapılan cezalı tarhiyata ilişkin olarak, genel ve soyut ifadelerle, araç satılan kişiler nezdinde karşıt inceleme yapılmaksızın, araçların gerçek satış değerinin davacının belirttiği değerlerden farklı olduğu iddiası somut olarak ortaya konulmaksızın, davacının beyanı kabul edilmeyerek bulunan matrah farkı üzerinden yapılan cezalı tarhiyat ile somut bir tespit bulunmaksızın 213 sayılı Kanunun 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık; kaydi envanter incelemesi sonucu 1 adet aracın satış tutarının defter kayıtlarına hasılat olarak kaydedilmediğinin davacı tarafından kabul edilmesi karşısında, 118.644,07 TL matrah farkı üzerinden yapılan cezalı tarhiyat ile ödeme ve tahsilatların sehven nakit olarak elden gerçekleştirildiğinin kabul edilmesi karşısında, davacı şirketin fiiline uygun olarak 213 sayılı Kanunun mükerrer 355/4 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında ise hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kısmen kabul, kısmen reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDEN DAVACININ İDDİALARI : Vergi inceleme raporunun eksik incelemeye, varsayıma ve kanaate dayalı olduğu, satış faturalarında yer alan tutarların gerçek satış tutarları olduğu, alıcılar nezdinde araştırma yapılmadığı, fatura bedellerinden başka bir bedelin tahsil edilip edilmediğinin araştırılmadığı, maliyetin altında satış yapılamayacağına ilişkin bir düzenleme bulunmadığı, 323 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'ne göre noterlerde yapılan işlemlere konu ödeme ve tahsilatların banka ve benzeri finans kurumları aracı kılınarak yapılması zorunluluğunun bulunmadığı, firmalarınca da araç alım satım işlemleri noter aracılığıyla yapıldığından, anılan tevsik zorunluluğu kapsamında olmadıkları, temyize konu kararın aleyhe olan hüküm fıkralarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
TEMYİZ EDEN DAVALININ İDDİALARI : Hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu ile bir kısım hasılatını kayıt ve beyan dışı bıraktığı tespit edilen davacı adına tesis edilen işlemlerin yasal ve yerinde olduğu, temyize konu kararın aleyhe olan hüküm fıkralarının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
DAVACININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
DAVALININ SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Kararın onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacı tarafından Vergi Mahkemesi kararının 118.644,07 TL matrah farkına isabet eden cezalı tarhiyata ilişkin kısmı ile davalı idare tarafından kararın 213 sayılı Kanunun 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmına yönelik olarak temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın anılan kısımlarının bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.
Davalı idarenin diğer temyiz istemine ilişkin olarak;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, şu kadar ki, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 30. maddesinin 1. fıkrasında, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, maddenin 4. bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması hali ile 6. bendinde, tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hali re’sen tarh nedeni olarak belirtilmiş; Kanunun 134. maddesinin 1. fıkrasında ise, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükmüne yer verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, otomobillerin perakende ticareti faaliyetiyle iştigal eden davacı şirket hakkında 2012 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'nun düzenlendiği, söz konusu raporda davacı şirketin ilgili dönemde gerçekleştirmiş olduğu araç alım satım işlemlerine ilişkin alış ve satış faturalarında yer alan tutarlar ile ithalatçı firmalar tarafından beyan edilen tutarların karşılaştırıldığı, konuyla ilgili olarak şirket tasfiye memuru (şirket müdürü) …'a ithalatçı firma veya şahıslardan sıfır kilometre araç alışlarındaki alış tutarına uyguladıkları ortalama kâr oranının ve ikinci el araç alımlarında alış tutarına uyguladıkları ortalama kar oranının hangi oranda olduğunun sorulduğu, cevaben "Sıfır araçlarda alış bedeline ortalama %5 kâr koyarak satıyorduk, ikinci el araçlarda ise alış bedeline %1 kâr koyarak satıyorduk." şeklinde beyanda bulunduğu, bunun üzerine şirketin 2012 yılında beyan etmiş olduğu araçların alış bedelleri üzerine kendi beyanı esas alınarak sıfır kilometre araçlarda %5, ikinci el araçlarda ise %1 ortalama kâr oranı eklenmek suretiyle araçların olması gereken satış bedelleri ayrıntılı şekilde yeniden hesaplanarak olması gereken satış bedeli ile şirketin beyan ettiği satış bedeli arasındaki farkın 723.204,68 TL olarak bulunduğu, bu tutar kayıt ve beyan dışı bırakılan hasılat olarak kabul edilerek dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.
Uyuşmazlıkta, davacı şirketin ilgili dönemdeki araç alım satım işlemlerine ilişkin alış ve satış faturaları ile ithalat aşamasında beyan edilen tutarlar arasındaki farklar nedeniyle, konuyla ilişkin olarak bizzat şirketin tasfiye memurunun (aynı zamanda tasfiye öncesi dönemde şirket müdürü) vergi inceleme tutanağı ile imza altına alınan ve başkaca herhangi bir iddia ve itiraz ileri sürülmeyen beyanlarında yer alan kâr oranlarından yola çıkılarak kayıt dışı hasılata ilişkin fark matraha ulaşıldığı anlaşıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatın 723.204,68 TL matrah farkına isabet kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Davacının diğer temyiz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 257. maddesinin 1. fıkrasının 2. bendinde, Hazine ve Maliye Bakanlığı'na, mükelleflere muameleleri ile ilgili tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etmeleri zorunluluğunu getirme ve bu zorunluluğun kapsamını ve uygulamaya ilişkin usul ve esaslarını belirleme yetkisi verilmiş; Kanunun mükerrer 355. maddesine 5228 sayılı Kanunun 10. maddesiyle eklenen 4. fıkrasında, tahsilat ve ödemelerini banka, benzeri finans kurumları veya posta idarelerince düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunluluğuna uymayan mükelleflerden her birine, her bir işlem için bu maddeye göre uygulanan cezalardan az olmamak üzere işleme konu tutarın %5'i nispetinde özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.
213 sayılı Kanunun mükerrer 257. maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak Hazine ve Maliye Bakanlığı'nca çıkarılan ve 04/07/2003 tarih ve 25158 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 320 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin "4. Tevsik Zorunluluğu Olmayan Ödeme ve Tahsilatlar" başlıklı bölümünde, tevsik zorunluluğu kapsamına giren kişiler ile nihai tüketicilerin genel ve katma bütçeli idareler ile döner sermaye işletmelerine yapacakları ödeme veya tahsilat işlemlerinin banka veya özel finans kurumlarınca düzenlenen belgelerle tevsiki zorunluluğunun bulunmadığı açıklanmış; 01/08/2003 tarih ve 25186 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 323 Sıra No'lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin "4. Tevsik Zorunluluğu Olmayan Ödeme ve Tahsilatlar" başlıklı bölümünde de, 320 Sıra No'lu Genel Tebliğ'de yer alan tevsik zorunluluğu bulunmayan işlemlere ilaveler yapılarak, noterlerde yapılan işlemlere konu ödeme ve tahsilatların da söz konusu kurumlar aracı kılınarak yapılması zorunluluğunun bulunmadığı belirtilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, otomobillerin perakende ticareti faaliyetiyle iştigal eden davacı şirket hakkında 2012 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'nun düzenlendiği, söz konusu raporda şirketin 8.000,00 TL üzerindeki tahsilat ve ödemelerini banka ve benzeri finans kurumları veya posta idaresince düzenlenen belgelerle tevsik etme zorunluluğuna uymadığının tespit edilmesi üzerine, 213 sayılı Kanunun mükerrer 355/4 maddesi uyarınca dava konusu özel usulsüzlük cezasının kesildiği anlaşılmaktadır.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri ve olayın birlikte değerlendirilmesinden, vergi inceleme raporunda da belirtilediği üzere şirketin faaliyet konusunun "otomobillerin perakende ticareti" olduğu, davacı şirketin temyiz dilekçesinde de bu hususa atıf yapılarak araç alım satım işlemlerinin noter aracılığıyla yapıldığının belirtildiği, yukarıda zikredilen 323 Sıra No'lu Genel Tebliğ uyarınca da noterlerde yapılan işlemlerin tevsik zorunluluğu kapsamında olmadığı dikkate alındığında, davacı şirketin faaliyeti ve bu faaliyet kapsamındaki işlemlerin noter aracılığıyla yapıldığı hususunda herhangi bir inceleme ve araştırma yapılmaksızın, vergi inceleme raporunda da atıf yapıldığı halde 323 Sıra No'lu Genel Tebliğ ile getirilen düzenleme dikkate alınmadan, eksik incelemeye dayalı olarak kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne, davalı idarenin temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne,
2. Temyize konu … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının … TL matrah farkına isabet eden cezalı tarhiyata ilişkin kısmının oybirliğiyle, 213 sayılı Kanunun 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının ise oyçokluğuyla ONANMASINA,
3. Mahkeme kararının … TL matrah farkına isabet eden cezalı tarhiyata ilişkin kısmı ile 213 sayılı Kanunun mükerrer 355/4 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının oybirliğiyle BOZULMASINA,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, davacı aleyhine onanan tutar üzerinden binde 9,10 oranında ve … TL den az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,
6. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 08/12/2020 tarihinde karar verildi.

(X) KARŞI OY :
213 sayılı Kanunun 353. maddesinin 1. fıkrasında, verilmesi ve alınması icap eden fatura, gider pusulası, müstahsil makbuzu ile serbest meslek makbuzlarının verilmemesi ve alınmaması veya düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verilmesi halinde; bu belgeleri düzenlemek ve almak zorunda olanların her birine maddede belirtilen tutarda özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.
Uyuşmazlıkta, davacının faaliyetiyle ilgili (araç alım satımı) hasılatına ilişkin belge düzenlemediğinin somut olarak ortaya konulduğu anlaşılmakla, özel usulsüzlük cezası kesilmesini gerektiren fiilin olayda gerçekleştiği sonucuna varıldığından, Vergi Mahkemesi kararının 213 sayılı Kanunun 353/1 maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının da bozulması gerektiği görüşüyle, Dairemiz kararına katılmıyorum.