Danıştay 9. Daire 2020/3077 Esas 2022/1954 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2020/3077
Karar No : 2022/1954

TEMYİZ EDENLER : 1- (DAVACI) …
VEKİLİ : Av. …

2- (DAVALI) … Vergi Dairesi Başkanlığ
(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ : Av. …

İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti. ve … vergi kimlik numaralı mükellefi …'dan aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016/Mart, Nisan, Haziran, Eylül, Kasım ve Aralık dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesi … tarih ve E:… K:… sayılı kararıyla; … İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti. Hakkındaki … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunun değerlendirilmesinden, uyuşmazlık konusu faturaların düzenlendiği dönemde gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı, davacıya düzenlenen faturaların da gerçek bir alışverişe dayanmadığı ve sahte olduğu sonucuna varıldığından yapılan cezalı tarhiyatın bu faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı; … hakkındaki … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunun değerlendirilmesinden, yapılan yoklamaların çoğunda faal olduğu ve iş yerinde faaliyetiyle uyumlu stok malzemesi barındırdığı, işçi çalıştırdığı, bir takım vergisel yükümlülüklerini yerine getirmemişse dahi ilgili satışları yapamayacağına dair yeterli inceleme ve somut tespit bulunmaksızın düzenlediği tüm faturaların sahte olduğu ve komisyon karşılığında sahte belge düzenleme ticareti yaptığından bahsedilemeyeceği sonucuna ulaşıldığından tarhiyatın bu faturalardan kaynaklanan kısmın hukuka uyarlık görülmediği, vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmına gelince, tekerrüre esas alınan cezanın usulüne uygun kesinleştiğine dair bilgi ve belgelerin ara kararla istenilmesine rağmen dosyaya sunulmadığı, bu cezanın cüzi miktarda olduğu ve verilen düzeltme beyannamesinden kaynaklandığı dikkate alındığında, cezanın artırılmasına dayanak alınmasında hakkaniyete uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, ...'dan alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyatın ve vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanun'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:
DAVALI İDARENİN İDDİALARI: İdarelerince yapılan işlemin hukuka uygun olduğu iddiasıyla kararının aleyhe olan kısmının olan bozulması istenilmektedir.

DAVACININ İDDİALARI : Alımlarının gerçek olduğu, değerlendirmenin sadece ilgili firmanın sahte fatura düzenleyicisi olduğu yolunda düzenlenen vergi tekniği raporuna dayandığı, kendileri ile ilgili firma arasındaki hukuki ilişkinin somut olarak incelenmediği bu firmadan alınan emtiaya ait katma değer vergilerinin reddedilmesinin hukuka aykırı olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.

DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Davacı temyiz isteminin reddi, davalı idare temyiz isteminin kısmen kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının …'dan alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti. ve … vergi kimlik numaralı mükellefi …'dan aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016/Mart, Nisan, Haziran, Eylül, Kasım ve Aralık dönemlerine ilişkin re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri ifade edilmiştir.
213 sayılı Kanun'un 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 49. maddesinde yer alan bozma sebeplerinden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, cezalı tarhiyatın ... Bitkisel Yağlar İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına yönelik davacı tarafından ileri sürülen temyiz iddiaları ile tekerrüre ilişkin hüküm fıkrasına yönelik davalı tarafından ileri sürülen temyiz iddiaları kararın belirtilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Davalı idarenin, Bölge idare Mahkemesi kararının cezalı tarhiyatın...'dan alınan faturalardan kaynaklanan kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
Yukarıda metni verilen madde hükümlerinin değerlendirilmesinden; yükümlülerin mal alışları nedeniyle yüklendiği katma değer vergilerinin, indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerekmektedir.
Vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, işyerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.
Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi sözkonusu olamayacağından, vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.
Söz konusu faturaların gerçek mal alımına dayanıp dayanmadığının ortaya konulabilmesi için ... hakkında hazırlanan vergi tekniği raporunun incelenmesi gerekmektedir.
... hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda; 23/10/2015 tarihinde … Mah. … Sk. No:… …/… adresinde sıvı yakıtlar ve bunlarla ilgili ürünlerin toptan ticareti, motorlu kara taşıtlarının parçalarının belirli bir mala tahsis edilmiş mağazalarda perakende ticareti, motorlu kara taşıtlarının parçalarının toptan ticareti, belirli bir mala tahsis edilmiş mağazalarda motorlu kara taşıtları için yağlama ve soğutma ürünlerinin perakende ticareti faaliyetleri ile iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, 28/03/2016 tarihinde … Mah. … Cad. No:… …/… adresinde mükellefiyetsiz şube tesis ettirdiği ve 15/05/2016 tarihli işi bırakma dilekçesi ile işi bıraktığı, MERNİS'e kayıtlı ikametgah adreslerine defter belge isteme yazılarının gönderildiği, 02/01/2017 tarihinde düzenlenen adres tespit tutanağında "Adı geçenin adresten ayrılıp gittiği, adreste ...'ın ikamet ettiği, adı geçenin nerede ve ne iş yaptığının bilinmediği" hususlarının tutanak altına alındığı, mükellefin 23/10/2015 tarihinde … Mah. …/… Sk. No:… …/… adresinde döner, lahmacun ve pidecilik faaliyetinde bulunacağına dair işe başlama bildiriminde bulunduğu, 26/10/2015 tarihinde aynı adreste yapılan işe başlama yoklama fişinde iş yerinin aylık 350-TL karşılığı kiralık, iş yeri büyüklüğünün 75 m2, mülk sahibinin ..., faaliyetinin oto yedek parça ve madeni yağ toptan ve perakende satışı olduğu, çalışanı ve ödeme kaydedici cihazının olmadığı, büro ve ofis takımının olduğu ve iş yerinde bulunan ticari emtianın yaklaşık değerinin 17.000-TL olduğu, 15/08/2016 tarihli e-yoklama fişinde; faaliyet durumunun gayri faal olduğu, iş yerinin geçici olarak kapalı olduğu, iş yerine görüşme mektubu bırakıldığı ancak ödevlinin görüşmeye gelmediği, 18/08/2016 tarihli e-yoklama fişinde; faaliyet durumunun faal olduğu, iş yeri büyüklüğünün 150 m2 aylık 500-TL karşılığı kiralık olduğu, mülk sahibinin … olduğu, merkezde kayıtlı pos sayısının 3 olmasına karşın 2 adet pos cihazının iş yerinde olduğu, son muhtasar beyannamesinde 3 kişi olmasına karşın iş yerinde 1 kişinin tespit edildiği, 11 adet ofis malzemesinin ve 2 adet rafın olduğu ve iş yerinde ticari emtianın olduğu, 28/11/2016 tarihli e-yoklama fişinde; iş yerinin 150 m2, 1.200-TL karşılığı Halil Kurt'tan kiralık olduğu, adreste ödevlinin faaliyetine devam ettiği, bu adreste madeni yağ ve oto yedek parça toptan ticareti yaptığı, ödevlinin başka bir adreste şubesinin ve deposunun bulunmadığı, tek iş yerinin bu adres olduğu, adresinin de … sokak No:… … olduğu, 08/12/2016 tarihli e-yoklama fişinde; faaliyet durumunun gayri faal olduğu, belirtilen adrese fotoğraflardan da görüleceği üzere 01/12/2016, 05/12/2016 ve 07/12/2016 tarihlerinde gidildiği, ödevliye görüşme mektubu bırakıldığı ancak görüşme mektubuna icabet edilmediği, 22/12/2016 tarihli e-yoklama fişinde; faaliyetinin gayri faal olduğu, belirtilen adrese gidildiğinde iş yerinin açık olduğu, ancak ödevliye ulaşılamadığından görüşme mektubu bırakıldığı ve görüşme mektubuna icap etmediği, 06/01/2017 tarihli e-yoklama fişinde; faaliyet durumunun gayri faal olduğu, iş yeri adresine gidildiği, iş yerinin kapalı olduğu, adreste hiç kimsenin olmadığı, civardan dört iş yeri komşuları ile görüşüldüğü, iş yerinin genelde kapalı olduğu arada bir açtıkları, iş yeri sahibinin bayan olduğu, madeni yağ grupları sattıkları, ismen tanınmadıkları ve esnafla fazla ilişkilerinin olmadığının sözlü olarak beyan edildiği, 03/02/2017 tarihli e-yoklama fişinde; faaliyet durumunun faal olduğu, iş yeri adresine gidildiği, iş yerinin kapalı olduğu, adreste hiç kimsenin olmadığı, civardan sorulduğunda iş yerinin sürekli kapalı olduğu, iş yeri komşu esnaflarıyla diyalogları olmadığı hususlarının belirtildiği, şube iş yeri ile ilgili 07/04/2016 tarihli e-yoklama fişinde; faaliyet durumunun faal olduğu, şube iş yeri adresine gidildiği, iş yerinin 90 m2 aylık 500-TL karşılığı kiralık olduğu, …'ın iş yerinde şube iş yeri olarak 28/03/2016 tarihinden itibaren mobilya, dekorasyon, çelik kapı malz. toptan ve perakende satışına başladığı, ilgili şube faaliyetine ait olan muhtasar beyannamelerini … Vergi Dairesine beyan edeceğini, söz konusu iş yerinin hazır durumda olduğu, satışa hazır vaziyette içkapı vb. masa, sandalye, klima, faks makinesi ve kamera sistemi olduğu beyan edildiği,18/05/2016 tarihli e-yoklama fişinde; mükellef …'ın … Mah. … Cad . No : … …/… adresindeki şube iş yeri faaliyetini 13/05/2016 tarihinde terk ettiği, Mükellefin GİB YBS'de kayıtlı olmayan … Mah. … Cad . No:… …/… adresinde yapılan 06/10/2015 tarihli e-yoklama fişinde: mükellef …'ın … Mah . … Cad. No:… …/… adresinde henüz faaliyete başlamadığı, başladığında daireye bilgi vereceği hususu,21/10/2015 tarihli e-yoklama fişinde; iş yerinin kapalı olduğu,23/10/2015 tarihli e-yoklama fişinde; faaliyet durumun faal olduğu, 180 m2 aylık 1.250-TL karşılığı kira ödendiği, 1 çalışan bulunduğu, yaklaşık iş yerinde 3.000-TL civarında boncuk ve folyo olduğu, emtia ile ilgili herhangi bir belge ibraz edilmediği, iş yerinde masa, koltuk, raf gibi demirbaşların olduğu, ödevlinin 23/10/2015 tarihinde toptan boncuk ve folyo satışı yaptığını beyan ettiği, ödevlinin iş yerinde bulunan emtia ile ilgili belge ibraz edemediği, toptan satış ile ilgili emarelerin olmadığı, ödevliye ait herhangi bir araç olmadığı ve iş yerinde herhangi bir imalat, atölye, makine ve edevatın olmadığı hususlarının mükellef … nezdinde tespit edildiği,16/11/2015 tarihli e-yoklama fişinde; iş yerinin faaliyet durumunun gayri faal olduğu, iş yerinin terk edildiği, tamamen boşaltıldığı, ödevlinin faaliyete hiç başlamadığı ve iş yerinin boş olduğu, mükellefin 2016/2. ve 2017/1,2. dönemlerine ait gelir geçici, 2016 dönemi gelir vergisi beyannamelerini vermediği, 2016 yılında mükellefin Ba formları ile 1.919.009-TL tutarında mal veya hizmet aldığını bildirmesine rağmen karşı firmaların mükellefe 502.929-TL tutarında mal veya hizmet sattıklarını Bs formları ile bildirdikleri, aynı yılda mükellefin Bs formları ile 1.832.679-TL tutar bildirmesine rağmen karşı firmalar 53.205.620-TL tutar bildirdikleri, mükellefin 2017 yılında Bs formu ile mal ve hizmet sattığını bildirmemesine rağmen karşı firmaların 6.781.128-TL tutarında mal ve hizmet aldıklarını Ba formu ile bildirdikleri, VDKBİS üzerinden mükellefin banka haereketleri sorgulandığında; 10-TL havale dışında başka bir para hareketinin olmadığı, … Sosyal Güvenlik Merkezi ile yapılan yazışmalarda mükellefin 2015/11-2016/12 dönemlerinde aylık ortalama 1 veya 2 çalışanının olduğu, toplam yaklaşık 9.146,77-TL borcu olmasına rağmen mükellefin hiç ödeme yapmadığı tespitlerine yer verildiği sabittir.
Yukarıdaki tespitlerin değerlendirilmesinden, mükellef hakkında yapılan ilk yoklamalarda bazen ulaşılabilse de daha sonra bilinen adreslerde mükellefe ulaşılamaması ve bu adreslerin kapalı olması, mükellefin bazı beyannamelerini hiç vermemesi, bazı beyannamelerde matrah beyan etmemesi veya boş beyanname vermesi, mükellefin bağlı olduğu vergi dairesine toplam 68.657,68-TL borcu bulmasına karşın bugüne kadar 121,39-TL ödeme yapması, 2016 yılında mükellefin Ba formları ile 1.919.009-TL tutarında mal veya hizmet aldığını bildirmesine rağmen mal alınan firmaların mükellefe 502.929-TL tutarında mal veya hizmet sattıklarını Bs formları ile bildirmeleri, aynı yılda mükellefin Bs formları ile 1.832.679-TL tutar bildirmesine rağmen mal satılan firmaların Ba formları ile 53.205.620-TL bildirmeleri, mükellefin 2017 yılında Bs formuyla mal ve hizmet sattığını bildirmemesine rağmen mal satılan firmaların 6.781.128-TL tutarında mal ve hizmet aldıklarını Ba formu ile bildirmeleri, beyan edilen matrahlar ile iş yeri adresinde tespit edilen emtia arasında iktisadi ve teknik icaplara uymayacak derecede uyumsuzluk olması, adına kayıtlı motorlu araç kaydının olmaması, mal/hizmet aldığı veya sattığı mükellefler nezdinde yapılan sekiz karşıt tespitte yalnız birisinin mükellefi tanıması, 10-TL havale dışında banka hesaplarında başka bir para hareketinin olmaması, Sosyal Güvenlik Kurumu'na hiç ödeme yapmaması, sahte belge düzenleme şüphesiyle özel esaslara alınması, mükellefin 2016/Nisan-Aralık dönemlerine ait KDV beyannamelerini veren meslek mensubu ... hakkında çok sayıda görüş ve öneri raporu ve kaçakçılığa iştirak raporu düzenlendiği bu olumsuz tespitler ışığında mükellefin davacıya fatura düzenlediği dönemlerde gerçek bir ticari faaliyetinin olmadığı, düzenlediği fatura tutarında ticareti yapacak organizasyona sahip olmadığı, dolayısıyla söz konusu faturaların gerçekte yapılan bir mal satın alımı veya hizmet ifasını yansıtmadığı sonucuna ulaşıldığından, adı geçen mükelleften alınan faturalar nedeniyle yapılan cezalı tarhiyat kısmında hukuka aykırılık bulunmadığından, cezalı tarhiyatın bu kısmı yönünden kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında yasal isabet görülmemiştir.

KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin reddine, davalının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
2. … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin; …'dan alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden BOZULMASINA, diğer kısımlar yönünden ONANMASINA
3. Davacıdan, aleyhine onanan kısım üzerinden 492 sayılı Kanuna bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 23/05/2022 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.