Danıştay 4. Daire 2019/7423 Esas 2022/2545 Karar Sayılı İlamı

T.C.
D A N I Ş T A Y
DÖRDÜNCÜ DAİRE
Esas No : 2019/7423
Karar No : 2022/2545


TEMYİZ EDEN (DAVACI) : …
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI) : … Bakanlığı
… Başkanlığı/…
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, iş akdinin 10/07/2017 tarihinde sona erdirilmesi üzerine, kendisine verilen ek ödeme ve kıdem tazminatı tutarından kesinti yapılmak suretiyle tahsil edilen gelir (stopaj) vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali ile tahsil edilen tutarın kesinti tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faiziyle birlikte iadesi istenilmiştir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: … Vergi Mahkemesince verilen … tarih ve E:… , K:… sayılı kararda; çalışma ilişkisinin sona erdirilmesi üzerine işveren tarafından davacıya yasal bir zorunluluk olmaksızın yapılan ödemenin ücret niteliğinde olmadığı, bu kapsamda davacıya yapılan ek ödeme üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmasının açık bir vergilendirme hatası olduğu anlaşıldığından, tevkif edilen verginin iadesi istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı ve tahsil edilen tutarın kesinti tarihinden itibaren hesaplanacak yasal faizi ile birlikte iadesi gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Bölge İdare Mahkemesince; olayda, davacıya yapılan ek ödemenin ilgili mevzuat hükümlerine göre ücret sayılan ödemelerin ortak özelliğini taşıdığı, dolayısıyla ücret olarak vergilendirilmesi gerektiği anlaşıldığından, yasal olarak vergiden istisna edilmemiş olan ve davacıya, işveren bünyesindeki çalışması karşılığında bir çeşit emekli ikramiyesi olarak ödenen tutar üzerinden tevkif edilen gelir vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı; kararın, kıdem tazminatı üzerinden yapılan gelir vergisi kesintisine ilişkin kısmına gelince, davacının hak kazandığı kıdem tazminatı tutarından yasal olarak kesilmesi zorunlu damga vergisi kesintisi hariç bir kesinti yapılmadığı, kıdem tazminatı tutarının sözleşme ve bordroda brüt olarak belirlenmesinin bu durumu değiştirmediği, kesinti tutarının işveren şirketçe karşılandığı, davacının yasal olarak hak edebileceği azami tutar hesaplanarak ödemenin gerçekleştirildiği, yasal hakedişten kesinti bulunmadığı, dolayısıyla bakılan davada talebin bu kısmının reddi gerektiği, dolayısıyla kıdem tazminatından kesinti yapıldığı görüşüyle verilen kararın bu kısmının da kaldırılması gerektiği sonucuna varılmıştır. Belirtilen gerekçelerle istinaf başvurusunun kabulüne, Mahkeme kararının kaldırılmasına, davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı tarafından, ikale sözleşmesine istinaden ödenen tutar üzerinden kesinti yapılmak suretiyle tahsil edilen gelir (stopaj) vergisinin ve dolayısıyla düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin hukuka aykırı olduğu, temyiz isteminin kabulü ve Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Cevap verilmemiştir.
TETKİK HÂKİMİ : …
DÜŞÜNCESİ : Davacıya verilen ek ödemenin ücret niteliği taşımadığı, söz konusu ödeme üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmasının açık bir vergilendirme hatası olduğu, dolayısıyla dava konusu işlemin buna ilişkin kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı ve bu ödeme üzerinden tahsil edilen verginin faizi ile birlikte davacıya iadesi gerektiği sonucuna varıldığından, temyiz isteminin kısmen kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının buna ilişkin kısmının bozulması, diğer kısmının ise gerekçe değiştirerek onanması gerektiği düşünülmektedir.

TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

İNCELEME VE GEREKÇE :
Davacının, kararın, dava konusu işlemin ek ödeme üzerinden yapılan gelir (stopaj) vergisi kesintisine ilişkin kısmına dair hüküm fıkrasına ilişkin temyiz istemi yönünden;
İşçi ile işverenin kendi aralarında bir anlaşma yapma yoluna giderek aralarındaki iş ilişkisini sonlandırmaları uygulamada ikale sözleşmesi olarak adlandırılmaktadır. İkale sözleşmesine ilişkin 4857 sayılı İş Kanunu'nda ve 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu'nda herhangi bir düzenleme yer almamakta, bu sözleşme türüne ilişkin uygulama daha çok Yargıtay tarafından verilen kararlarla şekillenmektedir.
İkale sözleşmesi yapılırken, işçi ile işverenin anlaşarak ve özgürce belirleyecekleri koşullar çerçevesinde iş ilişkisini sonlandırmaları amaçlanmakta olup, sözleşmeye istinaden, işçi, ihbar tazminatı ve kıdem tazminatı talebinde bulunmaması, iş güvencesi kapsamında olsa bile işe iade davası açmaması ve buna bağlı olarak işe başlatmama tazminatından ve çalışılmayan döneme ilişkin ücret ve diğer haklarından vazgeçmesi karşılığında kayıplarını telafi edecek bir ödemenin yapılmasını sağlamakta; işveren ise, işçiye yaptığı ödeme sayesinde, ihbar tazminatı, kıdem tazminatı, işe başlatmama tazminatı ve çalışılmayan döneme ilişkin ücret ve diğer hakları ödeme yükümlülüğünden ve işe iade davası açılması yükünden kurtulmaktadır.
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olduğu belirtilmiş; 2. maddesinde gelire giren kazanç ve iratların, ticari kazançlar, zirai kazançlar, ücretler, serbest meslek kazançları, gayrimenkul sermaye iratları, menkul sermaye iratları ve diğer kazanç ve iratlar olduğu tadat edilmiş; 25. maddesinde de, gelir vergisinden müstesna olan tazminat ve yardımlar sayılmış, söz konusu maddenin 1.fıkrasının 1. bendinin olay tarihindeki halinde ise; ölüm, sakatlık hastalık (Değişik ibare:16/06/2009-5904 S.K./1.madde) ve işsizlik sebepleriyle (işe başlatmama tazminatı dahil) verilen tazminat ve yapılan yardımların gelir vergisinden müstesna olduğu açıklanmıştır.
Aynı Kanunun 61. maddesinin 1. fıkrasında, ücretin, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olduğu; 2. fıkrasında, ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olmasının veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği; 3. fıkrasının (2) numaralı bendinde, evvelce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla sağlanan diğer menfaatlerin ücret sayılacağı düzenlenmiş, ayrıca, Kanunun 94. maddesinin 1. fıkrasının 1. bendinde de, hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç) 103 ve 104. maddelere göre tevkifat yapılacağı kurala bağlanmıştır.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116. maddesinde, vergi hatasının, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olduğu belirtilmiş, 117. maddesinde, hesap hatalarının; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması olduğu, 118. maddesinde de vergilendirme hatalarının; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata, vergilendirme veya muafiyet döneminde hata olduğu tahdidi olarak sayılmak suretiyle düzenlenmiş; 118. maddesinin 1. fıkrasının 3. bendinde, mevzuda hata, açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlandıktan sonra, 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri, 124. maddesinde ise, vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yoluyla Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri hükümlerine yer verilmiştir.
Buna göre, dava açma süresi geçtikten sonra, ancak kanunda belirtilen durumlarla sınırlı olarak, hukuki ihtilaf içermeyen basit ve açık hataların düzeltme ve şikayet yoluna başvurulmak suretiyle dava konusu edilebilmesi mümkündür. Aksi takdirde, her türlü uyuşmazlığın düzeltme zamanaşımı içinde dava konusu edilebilmesi söz konusu olur ki, bunun da 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun dava açma sürelerine ilişkin 7. maddesinin düzenlenme amacına uygun düşmeyeceği tartışmasızdır.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri uyarınca, çalışanlara ücret, ödenek, tazminat veya başka adlar altında yapılan ödemelerin ücret olduğu, yapılan ödemelerin olay tarihi itibariyle ancak 4857 sayılı İş Kanunu'nda tanımlanan tazminatlardan biri veya mahkeme kararına dayalı işe iade edilmeme tazminatı olması halinde gelir vergisinden müstesna tutulabileceği; bu haliyle davacıya "ek ödeme" adı altında yapılan ödemenin ücret niteliği taşıdığı ve uyuşmazlığa konu durumun hukuki ihtilaf niteliğinde olduğu açık olup, dolayısıyla davacı tarafından ileri sürülen iddialar ancak ilgili vergi kesintisine karşı süresi içerisinde açılacak bir davada dikkate alınabilecektir.
Bu durumda, hukuki ihtilaf niteliğindeki dava konusu uyuşmazlığın vergi hatası kapsamında değerlendirilmesi ve düzeltme şikayet başvurusuna konu edilebilmesi mümkün olmadığından, uyuşmazlığın esası incelenmek suretiyle verilen Vergi Dava Dairesi kararının, dava konusu işlemin ek ödeme üzerinden yapılan gelir (stopaj) vergisi kesintisine ilişkin kısmına dair hüküm fıkrasında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
Davacının, kararın, dava konusu işlemin kıdem tazminatı adı altında ödenen tutar üzerinden yapılan gelir (stopaj) vergisi kesintisine ilişkin kısmına dair hüküm fıkrasına ilişkin temyiz istemine gelince;
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 25. maddesinin 1. fıkrasının 7. bendinin olay tarihinde yürürlükte bulunan halinde; 1475 ve 854 sayılı kanunlara göre ödenmesi gereken kıdem tazminatlarının tamamı ile 5953 sayılı Kanuna göre ödenen kıdem tazminatlarının hizmet erbabının 24 aylığını aşmayan miktarlarının gelir vergisinden müstesna olduğu, hizmet ifa etmeksizin ödenen ücretlerin tazminat sayılmayacağı hükme bağlanmıştır.
22/05/2003 tarihli ve 4857 sayılı Kanunun 120. maddesiyle, 25/08/1971 tarihli ve 1475 sayılı İş Kanununun 14. maddesi hariç diğer tüm maddeleri yürürlükten kaldırılmıştır, halen yürürlükte olan 14. maddesinde ise, kıdem tazminatı düzenlenmektedir. Söz konusu maddede, işçilerin hizmet akitlerinin belli sebeplerle feshedilmesi veya sona erdirilmesi yahut son bulması hallerinde işçinin işe başladığı tarihten itibaren hizmet akdinin devamı süresince her geçen tam yıl için işverence işçiye 30 günlük ücreti tutarında kıdem tazminatı ödeneceği, bir yıldan artan süreler için de aynı oran üzerinden ödeme yapılacağı belirtildikten sonra, bu maddede belirtilen kıdem tazminatı ile ilgili 30 günlük sürenin hizmet akitleri veya toplu iş sözleşmeleri ile işçi lehine değiştirilebileceği, ancak, toplu sözleşmelerle ve hizmet akitleriyle belirlenen kıdem tazminatlarının yıllık miktarının, Devlet Memurları Kanununa tabi en yüksek Devlet memuruna 5434 sayılı T.C. Emekli Sandığı Kanunu hükümlerine göre bir hizmet yılı için ödenecek azami emeklilik ikramiyesini geçemeyeceği kurallarına yer verilmiştir.

Görüleceği üzere, Kanunda kıdem tazminatı adı altında yapılacak ödemenin tavan tutarı emredici hüküm olarak belirlemiş ve bu tutarın özel sözleşmelerle değiştirilmesinin önüne geçilerek tazminatın yıllık miktarının, en yüksek Devlet memuruna bir hizmet yılı için ödenecek azami emeklilik ikramiyesi tutarından fazla olamayacağı belirtilmiştir. Bu haliyle, anılan Kanun maddesine göre belirlenmiş olan tutarın, "kıdem tazminatı" olarak kabul edileceği, fazlasının ise kıdem tazminatı olarak değerlendirilemeyeceği ve gelir vergisinden müstesna tutulamayacağı açıktır.
Olayda, Vergi Dava Dairesince, her ne kadar yasal olarak hak edilen kıdem tazminatından kesinti yapılmadığı, yasal tutarı aşan ödemeden yapılan kesintinin de işveren şirketçe karşılandığı gerekçesiyle bu kısım yönünden de davanın reddine karar verilmiş ise de, kıdem tazminatı ödemesinin yasal olarak hak edilen kısmından kesinti yapılmadığı, yukarıda yer verilen 1475 sayılı İş Kanununun 14. maddesine göre belirlenecek olan tutarı aşan kısmının ise gelir vergisi kesintisine tabi olduğu ve bu kısmın vergilendirilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı anlaşıldığından, söz konusu kararın, dava konusu işlemin kıdem tazminatı adı altında ödenen tutar üzerinden yapılan gelir (stopaj) vergisi kesintisine ilişkin kısmına dair hüküm fıkrasında da sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.

KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… , K:… sayılı kararının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA,
3. Temyiz giderlerinin istemde bulunan üzerinde bırakılmasına,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca, … TL maktu karar harcından, varsa evvelce ödenen harcın mahsubundan sonra kalan harç tutarının temyiz eden davacıdan alınmasına,
5. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 14/04/2022 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.


(X) KARŞI OY :
Davacıya verilen ek ödemenin ücret niteliği taşımadığı, söz konusu ödeme üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılmasının açık bir vergilendirme hatası olduğu, dolayısıyla dava konusu işlemin buna ilişkin kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı ve bu ödeme üzerinden tahsil edilen verginin faizi ile birlikte davacıya iadesi gerektiği sonucuna varıldığından, temyiz isteminin kısmen kabulü ile Vergi Dava Dairesi kararının bu kısmının bozulması gerektiği görüşüyle Dairemiz kararının buna ilişkin kısmına katılmıyoruz.